Het kabinet heeft een besluit genomen over het rechtsherstel voor de belastingheffing in box 3 voor de jaren 2017 tot en met 2020. Het rechtsherstel wordt geboden in de vorm van de forfaitaire spaarvariant en geldt vooralsnog alleen voor mensen die tijdig bezwaar hebben gemaakt tegen de opgelegde aanslag en voor mensen van wie de definitieve aanslag nog niet vaststaat.

Het inkomen uit sparen en beleggen wordt in de forfaitaire spaarvariant berekend aan de hand van de werkelijke vermogensverdeling. Er gelden afzonderlijke forfaits voor spaargeld, schulden en overige bezittingen. Belasting wordt teruggegeven als de belasting over het nieuw berekende forfaitaire inkomen lager is dan de belasting over het eerder vastgestelde inkomen in box 3.

Volgens de staatssecretaris van Financiën hoeven belastingplichtigen zelf geen actie te ondernemen om rechtsherstel te krijgen. Het rechtsherstel moet voor 4 augustus 2022 zijn verstrekt. De vormgeving van het rechtsherstel zal in een beleidsbesluit worden vastgelegd.

Over het bieden van rechtsherstel aan belastingplichtigen die geen bezwaar hebben gemaakt tegen de aanslagen over de belastingjaren heeft het kabinet nog geen besluit genomen. Het kabinet wil een arrest van de Hoge Raad in een andere zaak afwachten. Uit dat arrest moet duidelijker worden welke ruimte het kabinet heeft voor het rechtsherstel voor deze groep belastingplichtigen.

De staatssecretaris roept belastingplichtigen met box 3-vermogen, die geen bezwaar hebben gemaakt over de belastingjaren 2017-2020, op om geduld te hebben. Mochten zij een verzoek om ambtshalve vermindering indienen voordat het kabinet een besluit heeft genomen over rechtsherstel, dan zal dat worden aangehouden. Een verzoek om ambtshalve vermindering voor het jaar 2017 moet overigens uiterlijk op 31 december 2022 zijn gedaan.

Op 24 december 2021 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat het systeem van box 3 van de inkomstenbelasting niet voldoet aan de eisen die het EVRM aan wetgeving stelt. Er ontbreekt een redelijke verhouding tussen de belangen die de wetgever heeft willen dienen met het stelsel en de rechtsongelijkheid die de vormgeving veroorzaakt. De staatssecretaris van Financiën heeft in een brief aan de Tweede Kamer een uiteenzetting gegeven over het bieden van rechtsherstel voor de belastingheffing in box 3 over de jaren 2017 en later. De enige uitvoerbare en voor het kabinet acceptabele wijze van rechtsherstel gaat uit van de werkelijke vermogensmix van belastingplichtigen, met een nieuwe forfaitaire berekening. Als het nieuw berekende forfaitaire rendement lager is dan het oorspronkelijk berekende forfaitaire rendement krijgt de belastingplichtige geld terug.

Twee varianten

Er zijn twee varianten voor de nieuwe forfaitaire berekening. De eerste variant kent aparte forfaits voor spaargeld, schulden en overige bezittingen. Voor spaargeld wordt uitgegaan van een actuele spaarrente. Voor schulden wordt aangesloten bij de hypotheekrente. Voor de overige bezittingen wordt uitgegaan van het meerjarige gemiddelde rendement voor beleggingen.

De tweede variant kent een forfait voor alle vermogenscategorieën. Dit forfait wordt berekend aan de hand van de gemiddelde rendementen voor de verschillende vermogenscategorieën.

Partners kunnen de gezamenlijke rendementsgrondslag van box 3 onderling verdelen, mits in totaal 100% van die grondslag wordt aangegeven. Het rechtsherstel kan ertoe leiden dat een andere partnerverdeling tot meer teruggaaf leidt. Volgens de staatssecretaris is het niet mogelijk om in alle gevallen, waarin er door het geboden rechtsherstel geen optimale verdeling is, de verdeling aan te passen.

Aanvullend rechtsherstel

De staatssecretaris realiseert zich dat zich situaties kunnen voordoen waarin belastingplichtigen het niet eens zijn met het geboden rechtsherstel. Over de nieuwe forfaitaire berekening en over de behandeling van burgers, die aanvullend rechtsherstel willen, moeten keuzes worden gemaakt. Dat geldt ook voor de doelgroep voor het rechtsherstel. Voor de jaren 2017-2020 kan de doelgroep beperkt worden tot diegenen die tijdig bezwaar hebben gemaakt. Wie geen bezwaar heeft gemaakt, kan een verzoek om ambtshalve vermindering indienen. De doelgroep zou kunnen worden uitgebreid met de niet-bezwaarmakers.

Voor de jaren 2021 en 2022 komen alle belastingplichtigen in aanmerking voor rechtsherstel omdat de aanslagen over deze belastingjaren nog niet vaststaan. Voor deze belastingjaren moet de Belastingdienst de aanslagen in lijn met het arrest opleggen.

Komende jaren

In het verlengde van het rechtsherstel zal voor de jaren 2023 en 2024 de wet moeten worden aangepast. De bij het rechtsherstel gemaakte keuze voor een forfaitaire variant wordt dan omgezet in wetgeving. Belangrijk verschil ten opzichte van het rechtsherstel is dat de belastingheffing in de jaren 2023 en 2024 hoger zou kunnen uitkomen dan in het huidige box 3-stelsel het geval zou zijn geweest. Er is onderzocht of het mogelijk is per 2023 een vermogensbelasting in te voeren als alternatief voor het aangepaste forfaitaire rendementsstelsel. Automatiseringstechnisch is dat niet haalbaar.

Het kabinet gaat op zoek naar dekking voor de budgettaire derving. Het uitgangspunt hierbij is dat de derving in principe binnen de kabinetsperiode gedekt wordt en daarbij wordt ook gekeken naar het domein vermogen.

Voor het privégebruik van een auto van de zaak door een ondernemer wordt op jaarbasis ten minste 25% van de waarde van de auto als onttrekking in aanmerking genomen. De Wet IB 2001 veronderstelt dat de auto ook voor privédoeleinden ter beschikking staat, tenzij overtuigend wordt aangetoond dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometers privé wordt gebruikt. Als het bewijs voor een privégebruik van niet meer dan 500 kilometer op jaarbasis wordt geleverd, wordt de onttrekking op nihil gesteld. Het bewijs kan worden geleverd met behulp van een sluitende rittenadministratie. De bewijslast rust op de ondernemer.

Hof Arnhem-Leeuwarden heeft in een procedure geoordeeld dat een ondernemer met de door hem overgelegde gereconstrueerde rittenregistraties niet heeft voldaan aan de op hem rustende bewijslast. Ter zitting verklaarde de ondernemer dat de derde versie van de rittenregistraties als de definitieve versie moest worden beschouwd. De geconstateerde fouten in eerdere versies waren in de derde versie gecorrigeerd, onder meer aan de hand van agenda’s van de ondernemer. De agenda’s zijn door de ondernemer niet overgelegd. De correcties hielden onder andere in dat ritten zijn vervallen, ritten zijn toegevoegd en ritafstanden zijn gewijzigd. Het hof accepteerde de rittenregistraties niet, mede omdat de ondernemer heeft bevestigd dat de rittenregistraties niet volledig, controleerbaar en juist waren. Andere punten van kritiek op de rittenregistraties waren het ontbreken van adresgegevens van vertrek en bestemming en het niet registreren van omrijkilometers. De correcties wegens privégebruik van de auto zijn volgens het hof terecht aangebracht.

De staatssecretaris van Financiën heeft in een besluit onder voorwaarden goedgekeurd dat aan een overeenkomst tot oprichting van een personenvennootschap een terugwerkende kracht van maximaal negen maanden, maar niet verder dan tot 1 januari van het jaar waarin de overeenkomst tot stand is gekomen, wordt toegekend. Ook voor de toepassing van de ondernemingsfaciliteiten wordt dan rekening gehouden met de terugwerkende kracht. De terugwerkende kracht mag echter niet gericht zijn op het behalen van een incidenteel fiscaal voordeel.

Volgens vaste jurisprudentie is van een incidenteel fiscaal voordeel slechts sprake als een regimeovergang leidt tot afstel van belasting of als een regimewijziging zelf slechts incidenteel is en daardoor incidenteel fiscaal voordeel ontstaat. Van een incidenteel fiscaal voordeel is slechts sprake als bij de inbreng vaststaat dat de fiscale gevolgen ervan slechts voor één boekjaar gelden. Niet in geschil is dat dit fiscaal voordeel ook kan zien op andere belastingen dan de inkomstenbelasting, zoals de erfbelasting.

Volgens de rechtbank Gelderland was de toetreding tot een maatschap met terugwerkende kracht gericht op het behalen van een incidenteel fiscaal voordeel. Kort voor zijn overlijden trad een voormalige ondernemer toe tot een maatschap, die was aangegaan tussen zijn erfgenaam en diens echtgenote. De toetreding tot de maatschap was bedoeld om de erfgenaam de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de erfbelasting toe te kunnen laten passen op het vermogen van de erflater. Dat bestond uit een vordering die de erflater had op de maatschap en de onroerende zaken die aan de maatschap werden verpacht. Dit vermogen behoorde tot de rendementsgrondslag van box 3. De in de overeenkomst opgenomen terugwerkende kracht moest de box-3-heffing bij de erflater in het jaar van toetreding voorkomen. In zijn aangifte was uitgegaan van de terugwerkende kracht. De Belastingdienst volgde aanvankelijk de ingediende aangifte, maar legde een navorderingsaanslag op ter correctie van de belasting in box 3 nadat de erfgenaam een verzoek om doorschuiving van het ondernemingsvermogen van de erflater had gedaan.

De rechtbank was van oordeel dat het aangaan van de maatschap met terugwerkende kracht vooral was gericht op het behalen van een incidenteel fiscaal voordeel, bestaande uit de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de erfbelasting. Ook het voorkomen van de belastingheffing in box 3 in 2016 bij de erflater was een incidenteel fiscaal voordeel, aangezien dit voordeel van de terugwerkende kracht slechts voor één boekjaar kon gelden. Volgens de rechtbank heeft de Belastingdienst de navorderingsaanslag terecht opgelegd.

Hof Amsterdam heeft onlangs uitspraak gedaan in een procedure over de belastingheffing in box 3 over de jaren 2015 tot en met 2018. Het hof heeft onderzocht of in die jaren voor de belanghebbende sprake was van een individuele en buitensporige last. Als dat het geval zou zijn, is dat in strijd met het recht op het ongestoorde genot van eigendom. Voor de jaren 2015 en 2016 heeft het hof onderzocht of de vermogensrendementsheffing van box 3 op stelselniveau in strijd is met het recht op het ongestoorde genot van eigendom. De Hoge Raad heeft in een arrest uit 2021 voor het jaar 2016 geoordeeld dat strijdigheid van de vermogensrendementsheffing op stelselniveau met dit recht niet tot vernietiging of verlaging van de aanslag kan leiden. Naar het oordeel van het hof geldt dit ook voor het jaar 2015.

Volgens een eerder arrest van de Hoge Raad over de vermogensrendementsheffing in 2013 en 2014 moeten bij de beoordeling of sprake is van een individuele en buitensporige last de gevolgen van de vermogensrendementsheffing worden bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de belanghebbende.

Daarbij moet ook in aanmerking worden genomen of een belastingplichtige een zodanig laag inkomen heeft, dat hij op zijn vermogen moet interen om de belasting te voldoen. Volgens de Hoge Raad kan de wetgever met een belasting naar inkomen geen heffing bedoelen waardoor de belastingplichtige op zijn vermogen moet interen om de verschuldigde belasting te kunnen voldoen. De Hoge Raad lijkt in een situatie waarin de vermogensrendementsheffing niet hoger is dan het werkelijke rendement op het vermogen geen ruimte te zien voor het oordeel dat zich een individuele en buitensporige last voordoet.

Het werkelijke rendement over 2015 van de belanghebbende was hoger dan de geheven vermogensrendementsheffing. Daarom was volgens het hof in dit jaar geen sprake van een individuele en buitensporige last. In 2016 bedroeg de vermogensrendementsheffing € 7.159 bij een werkelijk rendement van € 4.827. Het inkomen van de belanghebbende en zijn partner was na betaling van belastingen ongeveer gelijk aan de bijstandsnorm. Daarmee was volgens het hof ook voor het jaar 2016 geen sprake van een individuele en buitensporige last. Het hof baseerde dat oordeel op de gehele financiële situatie van de belanghebbende. Van belang vond het hof dat de belanghebbende een eigen woning had, waarop geen hypotheek rustte, waardoor de woonlasten beperkt waren. Ten opzichte van 2015 waren de bank- en spaartegoeden en de beleggingen in waarde toegenomen.

Ook voor de jaren 2017 en 2018 was van een individuele en buitensporige last geen sprake, ondanks dat zich een negatief verschil van het besteedbaar inkomen ten opzichte van de bijstandsnorm voordeed van circa € 3.000.